A sanção da Medida Provisória 1185/2023 e a instituição de crédito fiscal de subvenção para investimento

A Medida Provisória n. 1185, publicada em 31/08/2023 e sancionada pelo Presidente da República em 29/12/2023, transformada na Lei Ordinária 14.789/2023, dispõe sobre o crédito fiscal decorrente de subvenção para a implantação ou a expansão de empreendimento econômico, excluindo a subvenção para custeio, isto é, a MP promove a substituição do incentivo fiscal hoje operacionalizado por meio de exclusão de base de cálculo de tributos federais (IRPJ, CSLL, Contribuição para o PIS/Pasep e Cofins) por incentivo concedido mediante crédito fiscal.

Diferentemente da definição atribuída pela Lei Complementar 160/2017, com a edição da MP afasta-se a equiparação, até então existente, entre subvenção de custeio e subvenção de investimento, em virtude da revogação do art. 30 da Lei n. 12.973/2014 (art. 21, inciso IV da MP) e diante dos artigos 1º e 2º que mencionam expressamente que a apuração de crédito fiscal acontecerá nos casos de implantação ou expansão de empreendimento econômico.

A Medida Provisória nº 1.185/2023 também revoga dispositivos das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003 que tratavam da desoneração das subvenções pelas contribuições ao PIS e à COFINS e, ainda, o incentivo concedido mediante crédito fiscal, poderá ser utilizado para compensar outros débitos ou ressarcido em dinheiro, conforme art. 9º.

De acordo com o texto do art. 6º da MP, a apuração do crédito fiscal corresponderá ao produto das receitas de subvenção e da alíquota de 25% relativa ao IRPJ, que deverá ser apurado na escrituração contábil fiscal relativa ao período de apuração de reconhecimento das receitas de subvenção.

Além disso, para que a pessoa jurídica seja beneficiária desse "crédito fiscal", deverá habilitar-se junto à Secretaria Especial da Receita Federal do Brasil, já que ela regulamentará todo o trâmite de restituição dos créditos, nos termos do art. 3º da MP, observando os requisitos previstos em seu art. 4º.

Com as alterações inseridas pela Medida Provisória, novos questionamentos e críticas surgem a todo tempo, especialmente em razão das mudanças estarem contrárias ao entendimento recente proferido pelo Superior Tribunal de Justiça no Tema 1182, que, até então, tinha permitido a exclusão do crédito presumido e das subvenções de custeio e investimento das bases de cálculo do IRPJ e CSLL.

Não apenas, a insegurança jurídica persiste porque a Medida Provisória terá status de "lei ordinária" o que, em tese, não poderia alterar legislação complementar, que é o caso do Código Tributário Nacional. Tal afirmação existe em decorrência do art. 178 do CTN, pois prevê que a isenção (até então existente) pode ser revogada ou modificada por lei, a qualquer tempo, salvo se concedida por prazo certo e em função de determinadas condições.

No caso, falamos especificamente das subvenções de custeio e investimento que atualmente eram concedidas com a condição da pessoa jurídica preencher os requisitos previstos em lei, especificamente no art. 10 da LC n. 160/2017 e art. 30, da Lei n. 12.973/2014.

Contudo, com a nova Lei, haverá a revogação integral do art. 30 da Lei n. 12.973/2014 (mencionado no parágrafo anterior) pelo art. 21, inciso IV da Medida Provisória, o que também será passível de questionamento jurídico, considerando que a criação de seus parágrafos quarto e quinto foram acrescidos pela Lei Complementar 160/2017.

Neste ponto, é evidente a ilegalidade e inconstitucionalidade da Medida, já que invade competência atribuída à lei complementar. No caso, tendo que o Código Tributário Nacional foi recepcionado materialmente pela Constituição Federal como lei complementar, com fundamento no art. 146, inciso III da CF, para a revogação de suas normas – como de qualquer outra lei complementar – é indispensável que também ocorram via legislação complementar, obedecendo assim sua formalidade e materialidade. No entanto, tais exigências sequer foram observadas e respeitadas pela edição da MP, concretizando, assim, o conflito de competência entre as normas jurídicas.

Por fim, a Medida Provisória n. 1185/2023 já é objeto de indagação no Judiciário, uma vez que o Partido Liberal (PL), em 07/12/2023, já apresentou ao Supremo Tribunal Federal uma Ação Direta de Inconstitucionalidade (que tramita sob o n. 7551) ao fundamentar que a MP foi uma reação do Poder Executivo ao julgado do STJ sobre o Tema 1182.

Diante de todo o exposto, é possível afirmar que o cenário criado pela edição da Medida Provisória e, agora, pela atual Lei Ordinária 14.789/2023 gerará ainda mais insegurança jurídica aos contribuintes, assim como litígios judiciais, em virtude da grande complexidade das mudanças inseridas pelas novas regras e, especialmente, em razão da sua ilegalidade e inconstitucionalidade, visto que, transformada em lei ordinária, está, na verdade, revogando lei de competência complementar.