A Natureza Jurídica dos Emolumentos e Sua Fixação nos Atos Relativos a Situações Jurídicas Com Conteúdo Financeiro
RESUMO: O presente artigo busca analisar a natureza tributária dos emolumentos e classifica-los em uma das espécies de tributos, de acordo com a leitura da jurisprudência dominante. Fixada a natureza dos emolumentos, passa-se a analisar os critérios para sua fixação, especialmente quanto a base de cálculo, à luz da legislação do Estado de São Paulo, no tocante aos atos que envolvam situações jurídicas com conteúdo financeiro. A Lei Estadual no 11.331/2002, regulamentando a Lei Federal no 10.169/2000, normatiza faixas com valores mínimos e máximos, nas quais enquadrar-se-á o valor constante do documento apresentado aos serviços notariais e de registro, prescrevendo, outrossim, três possibilidades e a necessidade de se eleger a maior entre elas. Os delegatários da função extrajudicial, quando do enquadramento da base de cálculo dos emolumentos, não possuem a discricionariedade de não atender estritamente os critérios estipulados pela lei.
A simples e literal leitura do caput do artigo 236 da Constituição Federal, deixa claro que, embora os serviços notariais e de registro devam ser prestados por pessoas privadas (a expressão constitucional é "exercidos em caráter privado"), esta prestação deverá ser feita por meio de delegação do Poder Público.
Assim, nos parece de clareza solar que o serviço notarial e de registro, de acordo com a nossa Constituição, possui uma clara natureza de função pública. Uma função pública que deve ser prestada não pelo Poder Público, seu titular, mas por pessoas privadas delegadas.
Dentro da perspectiva de função pública, os serviços notariais e de registros, apesar de serem prestados diretamente por pessoas privadas (pessoas físicas), sempre estarão sujeitos ao regime próprio do direito público, pois que, conforme já frisado, estão englobados na titularidade do Estado e, como tal, se sujeitam a um regime de limitações inerentes a este campo do direito.
Nesse cenário, como a contrapartida pelo serviço notarial e de registro público prestado pelo particular, em caráter pessoal, no desempenho de sua função pública delegada, a Constituição e a legislação infraconstitucional estabelecem a incidência de emolumentos, fixados pelos Estados e Distrito Federal.
Os emolumentos não se enquadram no conceito restrito de remuneração, já que se prezam para além de remunerar o delegatário da função pública, sendo utilizados para remunerar terceiros e manter as condições necessárias para a prestação dos atos notariais e de registro.
A título meramente ilustrativo, cita-se a decisão da Vara Única da Comarca de Santa Rosa do Viterbo, Estado de São Paulo, proferida nos autos do processo de suscitação de dúvidas no 1000934-45.2020.8.26.0549, onde, dentre outras passagens, verifica-se a seguinte orientação:
"(…) reconheço que, para fim de cálculo das custas e emolumentos de escrituras públicas envolvendo transferências onerosas ou gratuitas de imóveis, a base de cálculo não deverá observar o chamado "valor de referência" editado pela Municipalidade para o recolhimento do ITBI (prevalecendo o valor maior entre o preço ou valor econômico da transação ou do negócio jurídico declarado pelas partes, ou o valor tributário do imóvel estabelecido no último levantamento efetuado pela Prefeitura Municipal para efeito de IPTU ou valor da avaliação do imóvel rural aceito pelo órgão federal considerando o valor da terra nua com acessões e benfeitorias).
(…) Caberá, contudo, ao Tabelião, por segurança jurídica e para preservar sua responsabilidade civil e tributária, esclarecer ao interessado da possibilidade de cobrança judicial ou extrajudicial de eventual diferença tributária apurada pelos poderes públicos estadual e municipal, caso o interessado opte pelo recolhimento das custas, emolumentos e do ITBI em base de cálculo inferior ao "valor de referência" editado pelo Município; ficando a critério do interessado a opção pela forma de recolhimento dessas verbas. (…)."
Passemos a tratar sobre a natureza dos emolumentos e a correta fixação da base de cálculo no Estado de São Paulo.
No que se refere à natureza jurídica dos valores cobrados pelos delegatários dos serviços extrajudiciais, uma longa discussão doutrinária e jurisprudencial permeia a classificação, em especial se os mesmos seriam taxas ou preços públicos, sendo que a doutrina e jurisprudências majoritárias enquadram os emolumentos cartorários como taxas.
A taxa é um tributo que se caracteriza por revelar em seu fato gerador a prestação de um serviço público diretamente dirigido ao contribuinte como, por exemplo, as atividades notariais e de registro, as quais possuem natureza pública, sendo que sua delegação ao particular não altera essa natureza.
"AÇÃO DIRETA DE INCONSTITUCIONALIDADE – CUSTAS JUDICIAIS E EMOLUMENTOS EXTRAJUDICIAIS – NATUREZA TRIBUTÁRIA (TAXA) – DESTINAÇÃO PARCIAL DOS RECURSOS ORIUNDOS DA ARRECADAÇÃO DESSES VALORES A INSTITUIÇÕES PRIVADAS – INADMISSIBILIDADE VINCULAÇÃO DESSES MESMOS RECURSOS AO CUSTEIO DE ATIVIDADES DIVERSAS DAQUELAS CUJO EXERCÍCIO JUSTIFICOU A INSTITUIÇÃO DAS ESPÉCIES TRIBUTÁRIAS EM REFERÊNCIA – DESCARACTERIZAÇÃO DA FUNÇÃO CONSTITUCIONAL DA TAXA – RELEVÂNCIA JURÍDICA DO PEDIDO – MEDIDA LIMINAR DEFERIDA.
(…)
A jurisprudência do Supremo Tribunal Federal firmou orientação no sentido de que as custas judiciais e os emolumentos concernentes aos serviços notariais e registrais possuem natureza tributária, qualificando-se como taxas remuneratórias de serviços públicos, sujeitando-se, em conseqüência, quer no que concerne à sua instituição e majoração, quer no que se refere a sua exigibilidade, ao regime jurídico-constitucional pertinente a essa especial modalidade de tributo vinculado, notadamente aos princípios fundamentais que proclamam, dentre outras, as garantias essenciais (a) da reserva de competência impositiva, (b) da legalidade, (c) da isonomia e (d) da anterioridade. Precedentes. Doutrina. "
Como não poderia ser diferente, a celeuma bateu às portas do judiciário e, através da ADI 30894 a Suprema Corte se posicionou, em específico em relação ao Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza, mas cuja leitura se aplica a todos os demais impostos, e firmou o entendimento de que as pessoas que exercem as atividades notarial e registral não são imunes à tributação, sendo que a imunidade recíproca, normatizada através do artigo 150 da Constituição Federal é uma prerrogativa dos entes federados, não se aplicando a particulares que executem serviços públicos mediante concessão ou delegação, como é o caso dos titulares das serventias extrajudiciais. Vejamos a ementa do acórdão em comento:
"EMENTA: AÇÃO DIRETA DE INCONSTITUCIONALIDADE. CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. ITENS 21 E 21.1. DA LISTA ANEXA À LEI COMPLEMENTAR 116/2003. INCIDÊNCIA DO IMPOSTO SOBRE SERVIÇOS DE QUALQUER NATUREZA – ISSQN SOBRE SERVIÇOS DE REGISTROS PÚBLICOS, CARTORÁRIOS E NOTARIAIS. CONSTITUCIONALIDADE.
Ação Direta de Inconstitucionalidade ajuizada contra os itens 21 e 21.1 da Lista Anexa à Lei Complementar 116/2003, que permitem a tributação dos serviços de registros públicos, cartorários e notariais pelo Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza – ISSQN.
Alegada violação dos arts. 145, II, 156, III, e 236, caput, da Constituição, porquanto a matriz constitucional do Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza permitiria a incidência do tributo tão- somente sobre a prestação de serviços de índole privada. Ademais, a tributação da prestação dos serviços notariais também ofenderia o art. 150, VI, a e §§ 2o e 3o da Constituição, na medida em que tais serviços públicos são imunes à tributação recíproca pelos entes federados.
As pessoas que exercem atividade notarial não são imunes à tributação, porquanto a circunstância de desenvolverem os respectivos serviços com intuito lucrativo invoca a exceção prevista no art. 150, § 3o da Constituição. O recebimento de remuneração pela prestação dos serviços confirma, ainda, capacidade contributiva.
A imunidade recíproca é uma garantia ou prerrogativa imediata de entidades políticas federativas, e não de particulares que executem, com inequívoco intuito lucrativo, serviços públicos mediante concessão ou delegação, devidamente remunerados.
Não há diferenciação que justifique a tributação dos serviços públicos concedidos e a não-tributação das atividades delegadas. Ação Direta de Inconstitucionalidade conhecida, mas julgada improcedente."
"Art. 236: (…)
(…)
§ 2o: Lei federal estabelecerá normas gerais para fixação de emolumentos relativos aos atos praticados pelos serviços notariais e de registro."
Nesse mesmo sentido o art. 28, da Lei no 8.935/94:
"Art. 28: Os notários e oficiais de registro gozam de independência no exercício de suas atribuições, têm direito à percepção dos emolumentos integrais pelos atos praticados na serventia e só perderão a delegação nas hipóteses previstas em lei."
Quanto a fixação dos emolumentos, coube a Lei no 10.169/2000, em seu artigo 1o, prever a competência para tanto, o fazendo nos seguintes termos:
"Art. 1o Os Estados e o Distrito Federal fixarão o valor dos emolumentos relativos aos atos praticados pelos respectivos serviços notariais e de registro, observadas as normas desta Lei.
Parágrafo único. O valor fixado para os emolumentos deverá corresponder ao efetivo custo e à adequada e suficiente remuneração dos serviços prestados."
Das previsões normativas supra indicadas, percebe-se que os emolumentos, fixados pelos Estados e Distrito Federal, se perfazem como a contrapartida pelo serviço notarial e de registro público prestado pelo particular, em caráter pessoal, no desempenho de sua função pública delegada por lei.
E, em se tratando de temática afeta ao âmbito tributário, a questão ganha contornos especiais porque atinge uma gama incomensurável de situações que, num primeiro momento, não se pode imaginar.
O que se quer dizer com isso é que, atingindo-se uma regra relacionada com a tributação (propriamente dita), os reflexos deste ato não terão seus efeitos restritos à essa seara e, por esse motivo, decisões devem ser avaliadas com o maior cuidado possível. Aliás, trata-se de mandamento expresso da Lei de Introdução às Normas do Direito brasileiro.
Nesse caminhar, a competência tributária (isto é, a aptidão para inovar na ordem jurídica), com relação às taxas, foi outorgada pelo Constituinte Originário a todos os Entes Políticos (União, Estados, Distrito Federal e Municípios), os quais poderão regrar todos os aspectos relacionados com a tributação a esse título nas suas respectivas esferas de atuação.
Significa dizer que deverão identificar o comportamento que autoriza a tributação, as pessoas envolvidas, o momento da sua realização, bem como os aspectos identificadores da manifestação de riqueza (base de cálculo e alíquota).
Constituição Federal – "Art. 145. A União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios poderão instituir os seguintes tributos:
(…);
II – taxas, em razão do exercício do poder de polícia ou pela utilização, efetiva ou potencial, de serviços públicos específicos e divisíveis, prestados ao contribuinte ou postos a sua disposição;(…);".
Nesse sentido, com objetivo de remunerar a prestação de parte dos serviços públicos notariais e de registro previstos no artigo 236 da Constituição Federal, no Estado de São Paulo foi editada e promulgada a Lei no 11.331/2002.
Dentre os vários aspectos relacionados com a exigência de emolumentos, cuja espécie tributária é a taxa, conforme já indicado, o legislador paulista, no que diz respeito à quantificação de sua base de cálculo no tocante aos atos relativos a situações jurídicas com conteúdo financeiro, cujos emolumentos são fixados mediante a observância de faixas com valores mínimos e máximos, nas quais enquadrar-se-á o valor constante do documento apresentado aos serviços notariais e de registro, prescreveu três possibilidades e a necessidade de se eleger a maior entre elas.
Observe-se:
"Artigo 7o – O valor da base de cálculo a ser considerado para fins de enquadramento nas tabelas de que trata o artigo 4o, relativamente aos atos classificados na alínea "b" do inciso III do artigo 5o, ambos desta lei, será determinado pelos parâmetros a seguir, prevalecendo o que for maior:
I – preço ou valor econômico da transação ou do negócio jurídico declarado pelas partes;
II – valor tributário do imóvel, estabelecido no último lançamento efetuado pela Prefeitura Municipal, para efeito de cobrança de imposto sobre a propriedade predial e territorial urbana, ou o valor da avaliação do imóvel rural aceito pelo órgão federal competente, considerando o valor da terra nua, as acessões e as benfeitorias;
III – base de cálculo utilizada para o recolhimento do imposto de transmissão "inter vivos" de bens imóveis."
"Art. 156. Compete aos Municípios instituir impostos sobre:
I – propriedade predial e territorial urbana;
II – transmissão “inter vivos”, a qualquer título, por ato oneroso, de bens imóveis, por natureza ou acessão física, e de direitos reais sobre imóveis, exceto os de garantia, bem como cessão de direitos a sua aquisição;
(…)."
Relembre-se que os notários e registradores, ao desempenharem seus misteres, ficam sujeitos à disciplina jurídica híbrida – nem pública, nem privada – e, em se tratando da remuneração do serviço público, custeado via emolumentos, não podem comportarem-se de maneira alheia à disciplinada pela ordem jurídica.
Do contrário, afrontarão o princípio da legalidade, o qual, em seu viés voltado à Administração Pública, apenas permite atuação nos estritos limites autorizados legalmente, sendo o poder discricionário situação excepcionalmente prevista de maneira expressa na ordem jurídica. Em complemento a isso, merece ser relembrado, por sua importância, que o serviço público delegado, como o é a atividade desempenhada pelos notários e registrados, submetido ao princípio da estrita legalidade, impõe aos notários e registradores a vinculação comportamental ao que estiver previsto em lei.
Não se pode alegar desconhecimento do fato de que, em se tratando de matéria tributária, o Código Tributário Nacional estabelece a responsabilidade tributária dos notários e registradores "pelos tributos devidos sobre os atos praticados por eles, ou perante eles, em razão do seu ofício".
"Art. 134. Nos casos de impossibilidade de exigência do cumprimento da obrigação principal pelo contribuinte, respondem solidariamente com este nos atos em que intervierem ou pelas omissões de que forem responsáveis:
(…);
VI – os tabeliães, escrivães e demais serventuários de ofício, pelos tributos devidos sobre os atos praticados por eles, ou perante eles, em razão do seu ofício;
(…)."
Além disso, a própria Lei de Emolumentos estabelece a obrigação de se realizar o recolhimento e direcionamento dos emolumentos, conforme nela definido, aos respectivos destinatários, sob pena de (i) pagamento dos valores atualizados, (ii) incidência de penalidade pecuniária e, até, (iii) responsabilização disciplinar.
"Artigo 12 – Caberá ao notário ou registrador efetuar os recolhimentos das parcelas previstas no artigo 19, observados os seguintes critérios: (…).
Artigo 15 – Sem prejuízo da responsabilidade disciplinar, os notários e os registradores estão sujeitos, pelo não recolhimento das parcelas previstas no artigo 12, ao pagamento dos valores atualizados, acrescidos de multa.
Artigo 16 – Quando não recolhido no prazo, o débito relativo aos emolumentos fica sujeito à incidência de juros de mora, calculados em conformidade com as disposições contidas nos parágrafos deste artigo."
Com efeito, a alteração do crédito de fixação de emolumentos só apresenta dois caminhos possíveis: (i) o reconhecimento da inconstitucionalidade da exigência pelo Poder Judiciário, de maneira difusa (apenas para aqueles que demandarem nesse sentido) ou maneira abstrata, ou (ii) a modificação promovida pelo Poder Legislativo e a consequente alteração do crédito para manter consonância com o sistema jurídico.
Enquanto isso não ocorrer, o delegatário da função extrajudicial não tem caminho diverso do estrito cumprimento dos comandos democraticamente inseridos na ordem jurídica por aqueles que foram escolhidos para o desenvolvimento desse mister. Aliás, essa é a essência do Estado Democrático – a formação de uma vontade homogênea a partir de vontades heterogêneas.
Dentre os vários aspectos relacionados com a exigência de emolumentos, cuja espécie tributária é a taxa, o legislador paulista, no que diz respeito à quantificação de sua base de cálculo, prescreveu três possibilidades e a necessidade de se eleger a maior entre elas.
Nesse sentido, se os incisos do artigo 7o da Lei de Emolumentos estão vinculados ao valor do negócio ou às bases de cálculo estabelecidas pela municipalidade, não pode o delegatário da função extrajudicial comportar-se de maneira diferente da estabelecida na legislação estadual e, consequentemente, na legislação municipal, sob pena de praticar comportamento antijurídico.
Com efeito, se a legislação municipal atenta contra o sistema tributário ao estabelecer base de cálculo supostamente ilegal, uma coisa é certa: essa situação, sendo correta ou não, deve prevalecer até que a pessoa competente (Poder Legislativo Municipal ou o Poder Judiciário) modifique a ordem jurídica.
O serviço público delegado, como o é a atividade desempenhada pelos notários e registradores, submetido ao princípio da estrita legalidade, impõe a estes a vinculação comportamental ao que estiver previsto em lei.
Era o que cabia pontuar.
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NOTAS
1 –ADI no 1.378/ES, Tribunal Pleno/STF, Ministro Relator CELSO DE MELLO, j. 30/11/1995
2 -Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios
(…)
VI – instituir impostos sobre:
a) patrimônio, renda ou serviços, uns dos outros;
§ 2 – A vedação do inciso VI, “a”, é extensiva às autarquias e às fundações instituídas e mantidas pelo Poder Público, no que se refere ao patrimônio, à renda e aos serviços, vinculados a suas finalidades essenciais ou às delas decorrentes.
§ 3 – As vedações do inciso VI, “a”, e do parágrafo anterior não se aplicam ao patrimônio, à renda e aos serviços, relacionados com exploração de atividades econômicas regidas pelas normas aplicáveis a empreendimentos privados, ou em que haja contraprestação ou pagamento de preços ou tarifas pelo usuário, nem exonera o promitente comprador da obrigação de pagar imposto relativamente ao bem imóvel.
(…)
3-ADI no 3.089/DF, Tribunal Pleno/STF, Ministro Relator Originário CARLOS BRITTO. Ministro Relator para o Acórdão JOAQUIM BARBOSA, j. 13/02/2008
